תכנון מס או הימנעות ממס פירושה הוא שימוש בכלים שנותן החוק, בלקונות משפטיות ובתעלולים פרשניים על-מנת להפחית את חבות המס של יחיד או חברה. בהינתן אפשרויות שונות לביצוע פעולה מסוימת, מתכנן המס משווה בין תוצאות המס של דרכי הפעולה במטרה לבחור את דרך הפעולה שתניב את תוצאות המס הטובות ביותר עבורו.

זכות לתכנן מס - מן המפורסמות היא שזכותו של הנישום לתכנן את מיסיו. זכות זו מאפשרת לנישום גם לערוך תכנון מס בינלאומי אשר במקרים רבים יגרום לכך שחבות המס שלו תהיה קרובה לאפס. נשיא בית המשפט העליון ,מאיר שמגר ,אמר כי: ״עצם העובדה כי צדדים בחרו במבנה משפטי דל מיסים אינה מצביעה כי המבנה ׳מלאכותי׳ או ׳בדוי׳. זכותם - ואף חובתם - של מומחים בענייני מיסים לתכנן עסקאות משפטיות כך שלא תהיינה עתירות מס״ (פס"ד מנהל מס שבח מקרקעין נ' חזון דוד ואח,'.)

בפסק דין פרומדיקו הסבירה השופטת פרוקצ׳יה כי בדיני המס קיים קו אבחנה בין ״תכנון מס לגיטימי״ לבין ״התחמקות ממס״ האסורה על פי החוק.

התחמקות ממס והימנעות ממס שתיהן נועדו להפחית מס, אך המבדיל ביניהם הוא השוני באמצעים שנעשה בהם שימוש. הנמנע ממס ייזקק לאמצעים חוקיים בלבד וינקוט בראש וראשונה גילוי מלא ואמתי של כל העובדות. המתחמק ממס ישיג את מטרתו בדרך של הפרת החוק, שעיקרה הסתרת עובדות והעלאת מצגי שווא. לדבריה, הגבול המפריד בין הימנעות ממס להתחמקות ממס הוא לעתים דק, והוא יורד לשורש ההבחנה בין תכנון מס לגיטימי לבין התחמקות ממס שהיא אסורה ומהווה עבירה על החוק.

ההלכה אשר עולה מפסק הדין בעניין פרומדיקו היא כי תכנון מס שנעשה תוך הסתמכות על חוות דעת של מומחה ותוך מתן גילוי מלא בדו״חות מס הוא לגיטימי ואינו מהווה עבירה.

עסקה מלאכותית

עסקה מלאכותית היא פעולה שמטרתה העיקרית היא הפחתת נטל המס, ואין הצדקה אחרת לקיומה. פקודת מס הכנסה מטפלת בעסקה מלאכותית באמצעות סעיף 86 לחוק מס הכנסה הקובע: ״היה פקיד השומה סבור, כי עסקה פלונית המפחיתה, או העלולה להפחית, את סכום המס המשתלם על ידי אדם פלוני היא מלאכותית או בדויה, או שהסבה פלונית אינה מופעלת למעשה, או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותות, רשאי הוא להתעלם מן העסקה או מן ההסבה, והאדם הנוגע בדבר יהא נישום לפי זה. הימנעות ממס או הפחתת מס ניתן לראותן כבלתי נאותות אפילו אינן נוגדות את החוק".

תכנון מס אגרסיבי ותכנון מס החייב בדיווח

תכנון מס אגרסיבי הוא תכנון מס שקשה לפקיד השומה לאתרו עקב מורכבותו ותחכומו, והוא נחשב לחורג מגבולות תכנון המס הלגיטימי. דיון פומבי בבעיה זו החל באמצע שנת 2005, כאשר בתיקון מס׳ 147 לפקודת מס הכנסה נוסף לפקודה סעיף 145א2, שבא לתת לפקיד השומה כלים להתמודדות עם תכנון מס אגרסיבי, באמצעות הטלת חובת דיווח על צעדים המוגדרים כתכנון מס אגרסיבי. דברי ההסבר להצעת החוק מבהירים את הצורך בתיקון:

"בניגוד לתכנוני המס בעבר, תכנוני המס כיום הם חובקי עולם, מאופיינים בתחכום רב, בשימוש בכלים משפטיים ופיננסיים, לרבות במדינות ״מקלט מס", תוך ניצול של אמנות המס. בחלק מן התכנונים יש ניצול לרעה של אמנות מס או התבססות על פרשנות של הוראות החוק שיש בה עיוות של כוונת המחוקק. כמו כן, בחלק מתכנוני המס מניח הנישום כי ההסתברות שתכנון מס שמטרתו הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותות יאותר בביקורת השומה, היא נמוכה, ושומת הנישום תתיישן, ולכל היותר יידרש הנישום לשלם את המס שהיה צריך לשלמו מלכתחילה. הוראות סעיף זה באות לסייע בהגברת האכיפה ובמאבק בתופעת תכנוני מס כאמור באמצעות קביעת חובת דיווח על עסקאות שיקבע המנהל. כן מוצע להסמיך את פקיד השומה לקבוע לפי מיטב שפיטתו שומה חלקית לגבי ההכנסות הנובעות מעסקה כאמור."

תכנוני מס החייבים בדיווח

נוסף על הגשת דוח שנתי, קיימת חובה בהגשת דוח שכולל תכנוני מס החייבים בדיווח. ייתכן שפקיד השומה יוציא שומה פרטנית על תכנון המס, ולא על כל הדוח השנתי.
לעניין זה חלות תקנות מס הכנסה (תכנון מס החייב בדיווח), התשס״ז-2006 (להלן בפרק זה: ״התקנות״).

להלן נפרט כמה תכנונים:

1. תשלום דמי ניהול מאדם לקרובו בסכום כולל של 2 מיליוני ש״ח, והכול אם בגין התשלום האמור פחתה חבות המס של המקבל.
2. מכירת נכס לקרוב שנוצר בה הפסד בסכום של 2 מיליוני ש״ח, שקוזז כולו או חלקו משנת המכירה, או עד 24 חודשים ממועד המכירה.
3. מכירת נכס, לאחר שהנכס הועבר למוכר בפטור, או שהנכס נמכר ויצר הפסד בסכום של 2 מיליוני ש״ח הניתן לקיזוז.
4. מכירת נכס, לאחר שהנכס הגיע בפטור ממס ונמכר בתוך שלוש שנים, וכנגד הרווח שנוצר קוזז הפסד בסכום שלא פחת מ-2 מיליוני ש״ח.
5. מחילת חוב לקרוב, בתנאי שהמחילה היא בסכום של 1 מיליון ש״ח לפחות, ובעקבות המחילה פחת סכום החבות במס.
6. סגירת חוב של בעל עניין מהותי בסכום של 1 מיליון ש״ח ברבעון האחרון של השנה, ומשיכתו מיד בתחילת הרבעון של השנה שלאחר מכן.
7. רכישת אמצעי שליטה בחברה והמחאת הלוואות בעלים של מוכר המניות לרוכש המניות.
8. רכישת 50% ממניות החברה במהלך תקופה של 24 חודשים, אם לחברה הנרכשת יש הפסד של 3 מיליוני ש״ח.
9.  רכישת 25% מהון המניות של חברה זרה שאינה מדינה גומלת, אם שיעור המס במדינה הזרה נמוך מ-20%.
10. רכישת חברה זרה במדינה שאינה גומלת, שמרבית נכסיה בישראל וכו׳
11. תשלום מחברה משפחתית לבעל מניות מייצג, שבעקבות התשלום נוצר הפסד לבעל המניות המייצג.
12. עסקת תמורות במקרקעין.
13. קבוצות בנייה.
14. החזקה של מלכ״ר או של מוסד כספי בעוסק. בתקנות יש פירוט על מי שאמור לדווח על התכנון.

כאמור, מוטל קנס בגין אי הגשת דיווח. הקנס בגין תכנון מס החייב דיווח יהיה כמובן המס שרצו לחסוך, ונוסף על כך 30% מחיסכון המס שרצו להרוויח.

השאירו פרטיכם כעת למטה ונשוב אליכם לקבלת מידע נוסף על תכנון מס !